| 有关存货核算的问题 |
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| 作者：郭建华 文章来源：中国财经报 点击数： 更新时间：2002-10-21 |
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存货的范围
按照“企业会计准则——存货”的规定，存货包括以下三类有形资产：在日常生产经营活动中持有的产品或商品，或者为了出售仍然处在生产过程中的在产品，或者将在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。其范围包括原材料、在途物资、在产品、库存商品、包装物、低值易耗品、委托加工物资、委托代销商品、受托代销商品、分期收款发出商品、发出商品等。在编制资产负债表时，企业的各项存货应合并以一个统一的“存货”项目列示。
外购存货的入账价值
按照企业会计准则的规定“各种存货应当按取得时的实际成本记账”。影响外购存货入账价值的因素有以下几个方面：
1.购货价格。一般来讲，企业购入的存货应根据发票金额确认购货价格。
2.运杂费。包括运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等。按照税法规定，购进货物(不包括固定资产)和销售货物所付运输费也准予从销项税额中抵扣进项税额，准予抵扣进项税额按运输费金额和7％的扣除率计算。
3.运输途中合理损耗。超定额损耗不计入外购存货的成本中。
4.入库前挑选整理费用。按挑选整理中发生的人工、费用和必要损耗，扣除回收的下脚料废料价值计入外购存货的成本中。
5.存货应负担的税金。企业购入存货时，还应交纳的各种流转税，包括价内税和价外税两种，其处理方法也不相同。
(1)价内税的处理。企业购进的存货应负担消费税、资源税、城建税等价内税，由于已经包含在购货价格中，所以应当构成存货成本。
(2)价外税的处理。这里是指增值税，包括以下三种情况：
第一情况：如果为一般纳税人的企业，凡取得增值税专用发票或完税证明的，其采购物资支付的增值税，不计入所购物资的采购成本，而作为进项税额单独核算；用于非应交增值税项目或免交增值税项目的以及未能取得增值税专用发票或完税证明的支付的增值税，其支付的增值税计入所购物资的采购成本。
第二种情况：如果为小规模纳税人企业，无论是否取得增值税专用发票或完税证明，其采购物资支付的增值税，一律计入所购物资的采购成本。
第三种情况：如果为一般纳税人企业采购农产品，可以按照买价和规定扣除率10％计算进项税额单独核算，企业应按扣除这部分进项税额后的价款作为计入所购物资的采购成本。
例如：某企业为增值税一般纳税人。购进原材料3000千克，收到增值税发票上注明的售价为每千克65元，进项税额33150元，另发生运输费800元、装卸费300元、保险费200元、包装费100元。入库实收2990千克，运输途中合理损耗10千克。则原材料入账价值为：
3000×65＋800×93％＋300＋200＋100=196344(元)
外购原材料的核算
1.按实际成本计价的核算
它是指原材料日常收发及结存均按实际成本计价，核算时应设置“原材料”、“在途物资”等科目，而不设置“物资采购”科目。核算时包括以下内容：
(1)货款已经支付(或已开出承兑商业汇票)，同时材料已验收入库时：
借：原材料
应交税金——应交增值税(进项
税额)
贷：银行存款(或应付票据)
(2)货款已经支付(或已开出承兑商业汇票)，材料尚未验收入库时：
借：在途物资
应交税金——应交增值税(进项税额)
贷：银行存款(或应付票据)
验收入库时：
借：原材料
贷：在途物资
(3)货款尚未支付(或尚未开出承兑商业汇票)，材料已验收入库，包括两种具体情况：
第一，若发票账单已到，但货款尚未支付(或尚未开出承兑商业汇票)，材料已验收入库时：
借：原材料
应交税金——应交增值税(进项税额)
贷：应付账款
第二，若发票账单在月末仍未收到，货款尚未支付(或尚未开出承兑商业汇票)，材料已验收入库时，应暂估料款入账：
借：原材料
贷：应付账款
下月1日红字冲销。
(4)月末计算发出材料的实际成本时，应采用“先进先出去”、“后进先出法”等计价方法予以确定：
借：生产成本[产品生产耗用材料费用]
制造费用[车间一般耗用材料费]
管理费用[企业行政部门一般耗用材料费用]
营业费用[销售产品时领用包装材料的费用]
其他业务支出[销售材料时结转其材料的成本]
委托加工物资[委托加工发出材料的费用]
贷：原材料
(5)原材料涉及进项税额转出时：
借：在建工程[在建工程领用原材料费用＋进项税额转出]
应付福利费[福利部门领用原材料费用＋进项税额转出]
贷：原材料
应交税金——应交增值税(进项税额转出)
(6)原材料涉及销项税额时：
借：长期股权投资[对外投资原材料的成本＋销项税额]
营业外支出[对外捐赠原材料的成本＋销项税额]
贷：原材料
应交税金——应交增值税(销项税额)
2.按计划成本计价的核算
它是指原材料日常收发及结存均按计划成本计价，核算时应设置“原材料”、“物资采购”“材料成本差异”等科目，而不设置“在途物资”科目。这种方法的主要特点是：
(1)“原材料”科目借方、贷方和余额均反映材料的计划成本。
(2)必须设置“物资采购”科目，其借方登记外购材料实际成本，贷方登记验收入库的计划成本；外购材料实际成本与验收入库的计划成本的差异从该科目转入“材料成本差异”科目。结转差异后，期末若有余额一定在借方，表示在途材料。
(3)必须设置“材料成本差异”科目，该科目核算内容包括两个方面。第一方面：结入库材料成本差异：当实际成本大于计划成本的差异(超支差异)从“物资采购”科目贷方转入“材料成本差异”科目的借方；当实际成本小于计划成本的差异(节约差异)从“物资采购”科目借方转入“材料成本差异”科目的贷方。第二方面：分配发出材料应负担的材料成本差异，期末根据“材料成本差异”科目所归集的成本差异按照计划成本的比例在本期发出材料与期末结存材料之间进行分配，以便将发出材料的计划成本调整为实际成本；分配发出材料应负担的材料成本差异无论超支差异还是节约差异，均应从“材料成本差异”科目的贷方转出：超支差异用蓝字，节约差异用红字。结转以后“材料成本差异”科目的期末余额，既可能是借方余额，又可能是贷方余额，表示期末库存材料应分配的成本差异。
具体核算内容包括：
(1)货款已经支付(或已开出承兑商业汇票)，材料无论是否已验收入库时：
借：物资采购
应交税金——应交增值税(进项税额)
贷：银行存款(或应付票据)
(连载之一)
(2)月末结转已验收入库的材料计划成本：
借：原材料
贷：物资采购
(3)月末结转货款已经支付(或已开出承兑商业汇票)，材料已验收入库的材料成本差异：
结转超支差异时，借：材料成本差异
贷：物资采购
结转节约差异时，借：物资采购
贷：材料成本差异
(4)月末计算发出材料的计划成本时：
借：生产成本等
贷：原材料
(5)月末分配发出材料应负担的材料成本差异时：
借：生产成本等[超支差异用蓝字][节约差异用红字]
贷：材料成本差异[超支差异用蓝字][节约差异用红字]
(6)月末对于已经收到材料并验收入库，而货款尚未支付(或尚未开出承兑商业汇票)时，应按计划成本暂估料款入账，其账务处理与按实际成本核算基本相同。
四、包装物的核算
1.企业发出包装物时：
借：生产成本 [生产产品领用构成产品组成部分的包装物成本]
营业费用 [随同商品出售不单独计价的包装物成本；出借包装物的推销成本]
其他业务支出[随同商品出售单独计价的包装物成本；出租包装物的摊销成本]
贷：包装物
2.包装物押金的没收会计处理
(1)没收包装物押金。对于逾期未退回而没收包装物押金，扣除应交增值税后的金额转入“其他业务收入”。
例如：没收逾期未退回包装物押金为23400元(含税)，增值税率为17％，消费税率为10％，则会计处理为：
借：其他应付款 23400
贷：应交税金——应交增值税(销项税额) 3400
其他业务收入 23400÷1.17=20000
借：其他业务支出20000×10％=2000
贷：应交税金——应交消费税 2000
(2)没收包装物加收押金。对于逾期未退回而没收包装物加收押金，扣除应交增值税、应交消费税后的金额转入“营业外收入”。
例如：上例题中改为没收逾期未退回包装物加收的押金，则会计处理为：
借：其他应付款 23400
贷：应交税金——应交增值税(销项税额) 3400
应交税金——应交消费税 2000
营业外收入 18000
五、期未存货的计价
企业会计制度规定，企业的存货应当在期末时按成本与可变现净值孰低计量，对可变现净值低于账面价值的差额，应计提存货跌价准备。存货跌价准备应按单个存货项目成本与可变现净值孰低计量；如果某些存货具有类似用途并与在同一地区生产和销售的产品系列相关，且实际上难以将其与该产品系列的其他项目区分开来进行估价的存货，可以合并计量成本与可变现净值；对于数量繁多、单位价较低，可以按存货类别计量成本可变现净值。
当期末存货可变现净值低于成本，则必须在当期确认存货跌价损失，计提存货跌价准备。计算过程为：
(1)计算存货可变现净值低于成本(账面余额)的差额，作为“存货跌价准备”科目的本期期末贷方余额；
(2)然后将“存货跌价准备”科目的本期期末贷方余额与期初贷方余额比较，如果贷方余额小于期初贷方余额，应按其差额补提，即按可变现净值低于存货账面价值的差额。会计处理为：
借：管理费用——计提的存货跌价准备
贷：存货跌价准备
如果贷方余额大于期初贷方余额，应按其差额冲销，则会计处理为：
借：存货跌价准备
贷：管理费用——计提的存货跌价准备
六、存货的转销
按照企业会计制度规定，当存以下一项或若干项情况时，应将存货账面价值全部转入当期损益：
(1)已霉烂变质的存货；
(2)已过期且无转让价值的存货；
(3)生产中已不(4)再需要，(5)并且已无使用价值和转让价值的存货；
(6)其他足以证明已无使用价值和转价值的存货；
例如：A库存商品已霉烂变质已无使用价值和转让价值，账面余额为15000元，已计提存货跌准备为4000元，则会计处理为：
借：管理费用——计提的存货跌价准备 11000
存货跌价准备 4000
贷：库存商品 15000
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